IAS 17
Leasingverhältnisse

Entstehungsgeschichte von IAS 17

Oktober 1980

Entwurf E19, Rechnungslegung für Leasingverhältnisse

IAS 17, Rechnungslegung für Leasingverhältnisse

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IAS 17 (1982)

IAS 17 (1982) wurde neu formatiert

Entwurf E56, Leasingverhältnisse

IAS 17, Leasingverhältnisse

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IAS 17 (1997), Leasingverhältnisse

Die überarbeitete Version des IAS 17 wurde vom IASB herausgegeben

Die folgende Zusammenfassung reflektiert diese Überarbeitung

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IAS 17 (überarbeitet 2003)

Relevante Interpretationen

Zusammenfassung von IAS 17

Zielsetzung von IAS 17

Die Zielsetzung des IAS 17 (überarbeitet 2003) ist es, Leasingnehmern und Leasinggebern sachgerechte Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden und Angabepflichten vorzuschreiben, die in Verbindung mit Finanzierungs- und Operating-Leasingverhältnissen anzuwenden sind.

Anwendungsbereich

IAS 17 ist auf alle Leasingverhältnisse anzuwenden, mit Ausnahme von Leasingvereinbarungen in Bezug auf Mineralien, Öl, Erdgas und ähnlichen nicht regenerativen Ressourcen und Lizenzvereinbarungen über Filme, Videoaufnahmen, Theaterstücke, Manuskripte, Patente, Copyrights und ähnliche Vereinbarungen. [IAS 17.2]

IAS 17 ist jedoch nicht anzuwenden als Bewertungsgrundlage für die folgenden Leasinggegenstände:

	Von Leasingnehmern gehaltene Immobilien, die als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien bilanziert werden und die der Leasingnehmer nach IAS 40 zum beizulegenden Zeitwert bilanziert („Fair Value Model“).
	Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien, die vom Leasinggeber im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses bereitgestellt werden (siehe IAS 40)
	Biologische Vermögenswerte, die von Leasingnehmern im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses gehalten werden (siehe IAS 41)
	Biologische Vermögenswerte, die von Leasinggebern im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses bereitgestellt werden (siehe IAS 41)

Klassifizierung von Leasingverhältnissen

Ein Leasingverhältnis wird als Finanzierungsleasing klassifiziert, wenn es im Wesentlichen alle Risiken und Chancen, die mit dem Eigentum verbunden sind, überträgt. Alle anderen Leasingverhältnisse werden als Operating-Leasingverhältnis klassifiziert. Die Klassifizierung wird zu Beginn des Leasingverhältnisses vorgenommen. [IAS 17.4]

Ob es sich um ein Finanzierungsleasing oder ein Operating-Leasingverhältnis handelt, hängt eher von dem wirtschaftlichen Gehalt der Vereinbarung als von seiner rechtlichen Form ab. Situationen, die normalerweise zu der Klassifizierung eines Leasingverhältnisses als Finanzierungsleassingverhältnis führen würden, schließen die folgenden ein: [IAS 17.10]

	Am Ende der Laufzeit des Leasingverhältnisses wird dem Leasingnehmer das Eigentum an dem Vermögenswert übertragen;
	Der Leasingnehmer hat die Kaufoption, den Vermögenswert zu einem Preis zu erwerben, der erwartungsgemäß deutlich niedriger als der zum möglichen Optionsausübungszeitpunkt beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes ist, so dass zu Beginn des Leasingverhältnisses hinreichend sicher ist, dass die Option ausgeübt wird;
	Die Laufzeit des Leasingverhältnisses umfasst den überwiegenden Teil der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Vermögenswertes, auch wenn das Eigentum nicht übertragen wird;
	Zu Beginn des Leasingverhältnisses entspricht der Barwert der Mindestleasingzahlungen im Wesentlichen mindestens dem beizulegenden Zeitwert des Leasinggegenstandes; und
	Die Leasinggegenstände haben eine spezielle Beschaffenheit, so dass sie ohne wesentliche Veränderungen nur vom Leasingnehmer genutzt werden können.

Andere Situationen, die ebenfalls zu der Klassifizierung eines Leasingverhältnisses als Finanzierungsleasing führen können, sind: [IAS 17.11]

	Wenn der Leasingnehmer das Leasingverhältnis auflösen kann, werden die Verluste des Leasinggebers in Verbindung mit der Auflösung vom Leasingnehmer getragen;
	Gewinne und Verluste, die durch Schwankungen des beizulegenden Zeitwertes des Restwertes entstehen, fallen dem Leasingnehmer zu (beispielsweise in Form einer Mietrückerstattung); und
	Der Leasingnehmer hat die Möglichkeit, das Leasingverhältnis für eine zweite Mietperiode zu einer Miete fortzuführen, die wesentlich niedriger als die marktübliche Miete ist.

Bei der Klassifizierung von Leasingverhältnissen von Grundstück und Gebäuden, sind die Grundstücks- und Gebäudekomponente normalerweise getrennt zu betrachten. Die Mindestleasingzahlungen sind für die Grundstücks- und Gebäudekomponente im Verhältnis der relativen Fair Values aufzuteilen. [IAS 17.15f.] Die Grundstückskomponente wird normalerweise als Operating-Leasingverhältnis klassifiziert, es sei denn das Eigentum geht am Ende der Laufzeit auf den Leasingnehmer über. Die Gebäudekomponente wird unter Verwendung der Kriterien des IAS 17 als Operating-Leasingverhältnis oder als Finanzierungsleasing klassifiziert. [IAS 17.15] Allerdings ist eine gesonderte Bewertung der Grundstücks- und Gebäudekomponenten nicht erforderlich, wenn es sich bei dem Anteil des Leasingnehmers an den Grundstücken und Gebäuden um als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien i.S.v. IAS 40 handelt und nach dem „Fair Value Model“ bilanziert wird. [IAS 17.18]

Rechnungslegung beim Leasingnehmer

Die folgenden Grundsätze sind in den Abschlüssen von Leasingnehmern anzuwenden:

	Zu Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses sind Finanzierungsleasingverhältnisse als Vermögenswerte und Schulden mit dem niedrigeren Betrag aus dem beizulegenden Zeitwert des Vermögenswertes und dem Barwert der Mindestleasingzahlungen (diskontiert mit dem Zinssatz, der dem Leasingverhältnis zugrunde liegt oder, falls dies nicht durchführbar ist, mit dem Grenzfremdkapitalzinssatz des Unternehmens) anzusetzen [IAS 17.20]
	Die Leasingzahlungen bei einem Finanzierungsleasing sind in die Finanzierungskosten und einen Tilgungsteil aufzuteilen. (Die Finanzierungskosten sind so zu verteilen, dass über die Perioden ein konstanter Zinssatz auf die verbleibende Schuld entsteht; [IAS 17.25]
	Die Abschreibungsgrundsätze für Vermögenswerte, die im Rahmen eines Finanzierungsleasings gehalten werden, haben mit den Grundsätzen überein zu stimmen, die für Vermögenswerte angewendet werden, die sich im Eigentum des Leasingnehmers befinden. Ist es nicht hinreichend sicher, dass der Leasingnehmer am Ende der Laufzeit das Eigentum an dem Leasinggegenstand erlangt – so ist der Vermögenswert über den kürzeren der beiden Zeiträume, Laufzeit des Leasingverhältnisses oder Nutzungsdauer des Vermögenswertes abzuschreiben; [IAS 17.27] und Leasingzahlungen innerhalb eines Operating-Leasingverhältnisses sind linear als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, es sei denn, eine andere systematische Grundlage entspricht eher dem zeitlichen Verlauf des Nutzens für den Nutzer. [IAS 17.33]

Anreize für die Vereinbarung eines neuen oder erneuerten Operating-Leasingverhältnis sind vom Leasingnehmer als eine Reduktion der Mietaufwendungen über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, unabhängig von der Art der Anreize oder dem Zeitpunkt der Zahlungen. [SIC 15]

Rechnungslegung beim Leasinggeber

Die folgenden Grundsätze sind in den Abschlüssen von Leasinggebern anzuwenden:

	Zu Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses hat der Leasinggeber ein Finanzierungsleasing als Forderung in Höhe des Nettoinvestitionswertes in seiner Bilanz auszuweisen; [IAS 17.36]
	Der Leasinggeber hat die Finanzerträge in einer Weise zu erfassen, die eine konstante periodische Verzinsung der Nettoinvestition des Leasinggebers in das Finanzierungs-Leasingverhältnis widerspiegelt; [IAS 17.39]
	Vermögenswerte, die Gegenstand von Operating-Leasingverhältnissen sind, sind in der Bilanz des Leasinggebers entsprechend der Eigenschaften dieser Vermögenswerte darzustellen. [IAS 17.49] Leasingerträge sind linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, es sei denn, eine andere planmäßige Verteilung entspricht eher dem zeitlichen Verlauf, in dem sich der aus dem Leasinggegenstand erzielte Nutzenvorteil verringert. [IAS 17.50]

Anreize für die Vereinbarung eines neuern oder erneuerten Operating-Leasingverhältnis sind vom Leasinggeber als Reduktion der Mieterträge über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, unabhängig von der Art der Anreize oder dem Zeitpunkt der Zahlungen. [SIC 15]

Hersteller oder Händler als Leasinggeber haben den Verkaufsgewinn oder –verlust nach der gleichen Methode im Periodenergebnis zu erfassen, wie sie es bei direkten Verkaufsgeschäften tun. Werden künstlich niedrige Zinsen verwendet, so ist der Verkaufsgewinn auf die Höhe zu beschränken, die sich bei Berechnung mit einem marktüblichen Zinssatz ergeben hätte. [IAS 17.42]

Vermögenswerte aus einem Finanzierungsleasing, die als zur Veräußerung gehalten klassifiziert werden (oder zu einer solchen Gruppe gehören), sind gemäß IFRS 5 zu bilanzieren. [IAS 17.41A]

Nach der Version des IAS 17 von 2003 sind anfänglich direkte Kosten und zusätzliche Kosten, die bei Verhandlungen zu einem Leasingverhältnis beim Leasinggeber anfallen, über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen. Diese Kosten sind nicht länger dann als Aufwand zu erfassen, wenn sie anfallen. Diese Behandlung ist nicht von Herstellern oder Händlern anzuwenden, sondern solche Kosten sind dann als Aufwand zu erfassen, wenn der Verkaufsgewinn ausgewiesen wird.

Sale-and-leaseback-Transaktionen

Wenn eine Sale-and-leaseback-Transaktion zu einem Finanzierungsleasing führt, ist ein Überschuss der Verkaufserlöse über den Buchwert abzugrenzen und über die Laufzeit zu verteilen. [IAS 17.59]

Für eine Transaktion, die zu einem Operating-Leasing führt: [IAS 17.61]

• Wenn es klar ist, dass die Transaktion zum beizulegenden Zeitwert getätigt wird, ist ein Gewinn und Verlust sofort zu erfassen;
• Wenn der Veräußerungspreis unter dem beizulegenden Zeitwert liegt, so ist jeder Gewinn oder Verlust sofort zu erfassen, mit der Ausnahme, dass ein Verlust durch künftige unter dem Marktpreis liegende Leasingzahlungen ausgeglichen wird, in diesem Fall ist der Verlust über den Nutzungszeitraum zu verteilen;
• Wenn der Veräußerungspreis über dem beizulegenden Zeitwert liegt, so ist der den beizulegenden Zeitwert übersteigende Betrag abzugrenzen und über den Nutzungszeitraum zu verteilen; und
• Liegt der beizulegende Zeitwert zum Zeitpunkt der Sale-and-leaseback-Transaktion unter dem Buchwert, so ist ein Verlust in Höhe der Differenz sofort zu erfassen. [IAS 17.63]

Angabepflichten: Leasingnehmer – Finanzierungsleasing [IAS 17.31]

• Buchwert des Vermögenswertes
• Eine Überleitung von den gesamten Mindestleasingzahlungen zu deren Barwert
• Die gesamten Mindestleasingzahlungen und deren Barwert, für
  • das nächste Jahr;
  • Jahr 2 bis 5 zusammengefasst und
  • über fünf Jahre
• Als Aufwand erfasste bedingte Mietzahlungen
• Die gesamten zukünftigen Leasingzahlungen aus unkündbaren Untermietverhältnissen
• Eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen, einschließlich der Grundlage der bedingten Mietzahlungen, Verlängerungs- oder Kaufoptionen und auferlegte Beschränkungen für Dividenden, Schulden und weitere Leasingverhältnisse.

Angabepflichten: Leasingnehmer – Operating-Leasingverhältnisse [IAS 17.35]

• Die gesamten Mindestleasingzahlungen zum Bilanzstichtag aufgrund von unkündbaren Leasingverhältnissen für:
  • das nächste Jahr;
  • Jahr 2 bis 5 zusammengefasst und
  • über fünf Jahre
• Die gesamten zukünftigen Mindestleasingzahlungen aus unkündbaren Untermietverhältnissen;
• Zahlungen aus Leasingverhältnissen und Untermietverhältnissen, die in der Periode als Aufwand erfasst wurden;
• Bedingte Mietzahlungen, die als Aufwand erfasst sind; und
• Eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingbedingungen einschließlich der Grundlage der bedingten Mietzahlungen, Verlängerungs- und Kaufoptionen und auferlegte Beschränkungen für Dividenden, Schulden und weiterer Leasingverhältnisse.

Angabepflichten: Leasinggeber – Finanzierungsleasingverhältnisse [IAS 17.47]

• Eine Überleitungsrechnung von der Bruttoinvestition in das Leasingverhältnis zum Barwert der Mindestleasingzahlungen;
• Bruttoinvestition und Barwert der ausstehenden Mindestleasingzahlungen für:
  • das nächste Jahr;
  • Jahr 2 bis 5 zusammengefasst und
  • über fünf Jahre
• Noch nicht realisierter Finanzertrag
• Nicht garantierte Restwerte
• Kumulierte Wertberichtigungen für uneinbringliche ausstehende Mindestleasingzahlungen
  Als Ertrag erfasste bedingte Mietzahlungen
• Eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen.

Angabepflichten: Leasinggeber – Operating-Leasingverhältnisse [IAS 17.56]

• Die gesamten Mindestleasingzahlungen zum Bilanzstichtag aus unkündbaren Operating-Leasingverhältnissen als Gesamtbetrag und für:
  • das nächste Jahr;
  • Jahr 2 bis 5 zusammengefasst und
  • über fünf Jahre
• Als Ertrag erfasste bedingte Mietzahlungen
• Eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen.