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Beschreibung des Sachverhalts

Ziel des Projekts ist die Klarstellung der Vorgaben von IAS 18 Erträge bei Immobilienverkäufen, bei denen es vor Abschluss der Bauarbeiten zum Vertragsabschluss kommt.

Diskussion bei der IFRIC-Sitzung im März 2006

Es wurde über die in diesem Projekt zu behandelnden Themen gesprochen. Im Hinblick auf den Anwendungsbereich der Interpretation wurde angemerkt, auch die jeweiligen zugrunde liegenden Verträge bei der Beurteilung mit einzubeziehen, die zum Beginn der Bauarbeiten führen und die vor Beginn der Bauarbeiten abgeschlossen wurden. IFRIC war sich darin einig, auf Fragen zum Anwendungsbereich nach Diskussion der anderen Sachverhalte zurückzukommen.

Zwei mögliche Fallgestaltungen mit den potenziell zu beantwortenden Fragestellungen konnten herausgearbeitet werden:

1. Ob zu einem bestimmten Zeitpunkt während der Bauarbeiten von der Anwendung der Regelungen zum Güterverkauf (Vgl. IAS 18.14) zur Anwendung der Regelungen für Dienstleistungen (Vgl. IAS 18.20) gewechselt werden darf.
2. Wenn der Rechtsanspruch an einem Grundstück bereits auf den Käufer übergeht, bevor die Bauarbeiten vollendet sind, darf dann IAS 18 auf eine solche Art und Weise interpretiert werden, dass von diesem Zeitpunkt an die Tätigkeit des Bauunternehmers als Lieferung von Gegenständen auf das Grundstück des Käufers angesehen wird.

Auf den zweiten Sachverhalt wurde im Zuge von Fragen zur Abspaltung von identifizierbaren Baugruppen, wie etwa das Grundstück und das Bauwerk als einzeln durchzuführende Arbeiten, aufmerksam gemacht. Die IFRIC-Mitglieder bemerkten dazu, dass es sehr wohl möglich sei, ein nur teilweise fertiges Bauwerk zu übergeben.

IFRIC beschloss, dass die Interpretation die Gegebenheiten mitberücksichtigen sollte, unter denen ein Kauf- bzw. Verkaufsvertrag wie ein langfristiger Fertigungsauftrag gemäß IAS 11 behandelt würde.

Bezüglich des Zeitpunkts der Ertragserfassung (unter Voraussetzung, dass IAS 18 anzuwenden ist) war sich IFRIC einig, zu untersuchen, wie Übergänge der Rechtsansprüche in solchen Fertigungsaufträgen von statten gehen (Das Eigentumsrecht am Grundstück mag auf den Käufer übergehen, während die Bauarbeiten unter der Kontrolle des Bauunternehmers stehen), und wie sich dies von dem Begriff eines gleichberechtigten Rechtsanspruchs („Equitable Title“) wie in Textziffer 9 im Anhang zu IAS 18 unterscheidet. Einige IFRIC-Mitglieder bemerkten, dass der Begriff des gleichberechtigten Rechtsanspruchs in den IFRS nicht definiert ist und auf verschiedene Arten in zahlreichen Rechtskreisen gebraucht wird. Man kam darin überein, in den Interpretationsentwurf in Zusammenhang mit dem Begriff der wesentlichen Risiken und Chancen einen Verweis auf den gleichberechtigten Rechtsanspruch einzufügen.

IFRIC sprach über die zwei Möglichkeiten, entweder eine Änderung des Standards oder Entfernung der Textziffer 9 im Anhang zu IAS 18 für den Zeitpunkt der Fertigstellung einer Interpretation zu empfehlen. Einige IFRIC-Mitglieder verschafften dem Nachdruck, indem sie bemerkten, dass jede fertige Interpretation den Standard interpretieren würde und nicht den Anhang, der zwar dem Standard beiliegt, jedoch nicht Teil des IAS 18 ist.

IFRIC nahm die in IAS 18.14(e) festgehaltenen Vorschriften bezüglich der Aufwendungen zur Kenntnis, war aber der Meinung, dass eine Interpretation sich nicht mit den möglichen Zuteilungsfragen befassen sollte (Zum Beispiel unterscheiden sich die einer Penthousewohnung, das sich in den oberen Stockwerken eines Wohnhauses befindet, zuordenbaren Aufwendungen, höchstwahrscheinlich von den einer Wohnung im Erdgeschoss zuordenbaren Aufwendungen), da es sich bei dieser Thematik um Entscheidungen handelt, die stark ermessensabhängig sind und unter Berücksichtigung der zugrunde liegenden Fakten und der Umstände getroffen werden.

Diskussion bei der IFRIC-Sitzung im März 2007

IFRIC beschäftigte sich mit einem überarbeiteten Entwurf einer Interpretation, wobei die auf der Sitzung im November 2006 getroffenen Entscheidungen und gemachten Vorschläge behandelt wurden.

Die Anwendung von IAS 11 Fertigungsaufträge und IAS 18 gemäß dem Entwurf der Interpretation

Im November besprachen die IFRIC-Mitglieder Sachverhalte zur Wortwahl des Paragraphen 9 des Interpretationsentwurfes, in der aufgezeigt wird, unter welchen Umständen eine Verkaufsvereinbarung die Definition eines Fertigungsauftrages erfüllt und daher in den Anwendungsbereich von IAS 11 fällt. Die IFRIC-Mitglieder schlugen vor, einen Fertigungsauftrag als einen Auftrag zu beschreiben, bei dem der Verkäufer Fertigungsleistungen „nach den Gegebenheiten des Käufers“ (eher als nach den Anweisungen des Käufers) erbringt, aber räumten ein, dass weitere Leitlinien benötigt werden, um die Bedeutung dieses Sachverhalts klarzustellen. Zwei Möglichkeiten wurden in diesem Zusammenhang diskutiert.

1. Möglichkeit

Aufnahme von Beispielen zu Hinweisen in den Interpretationsentwurf, wann es sich um einen Vertrag handelt, der in den Anwendungsbereich von IAS 11 fällt, einschließlich eines Beispiels, das feststellt, dass der Käufer seine Eigentumsrechte über die unfertigen Erzeugnisse im Laufe der Fertigstellung behält (normalerweise, weil der Käufer den Grund und Boden auf dem sich die unfertigen Erzeugnisse befinden besitzt). Jeglicher Vertrag, der nicht in den Anwendungsbereich von IAS 11 fällt, wird als eine Vereinbarung über Kauf und Verkauf behandelt und fällt in den Anwendungsbereich von IAS 18.

2. Möglichkeit

Einschränkung des Anwendungsbereichs des Interpretationsentwurfs auf Verkäufe von Einheiten innerhalb von Mehrkomponentenentwicklungen. In diesem Fall ist es nicht nötig eine allgemeine Interpretation des Begriffes Fertigungsauftrag zu geben, die für alle Immobilienverkäufe anzuwenden ist. Dementsprechend würden die Leitlinien des anzuwendenden Standards wesentlich einfacher.

IFRIC entschied, die erste Möglichkeit weiter zu verfolgen und es gab Übereinstimmung darüber, dass die Hinweise hilfreich waren. Einige IFRIC-Mitglieder zeigten sich hinsichtlich des Begriffes „Eigentum“ besorgt, der in dem oben genannten Hinweis benutzt wurde. Sie meinten, dass dieser Begriff möglicherweise in einigen Rechtskreisen problematisch sein könnte. Insbesondere, wenn die Käufer ihr Eigentum am Grund und Boden nicht behalten können. Es schien, dass IFRIC diese Hinweise umformulieren wird, um die Frage zu stellen, welches Unternehmen die Chancen und Risiken des Vermögenswertes im Bau trägt („Wessen Vermögenswertes ist es?“, Wer bilanziert den Vermögenswert nach IAS 16?“). Es wurde keine endgültige Entscheidung getroffen, allerdings forderte der Vorsitzende die Mitglieder auf, dem Stab Formulierungsvorschläge zur Verfügung zu stellen.

Zusätzlich entschied IFRIC:

	einige Bereiche der Übereinstimmung, die sich auf die Anwendung von IAS 11 und IAS 18 beziehen, in separate Anwendungsleitlinien auszulagern;
	dass keine speziellen Übergangsvereinbarungen eingearbeitet werden und eine Einführungszeit von drei Monaten für den Standard vorzuschlagen.

Überarbeitungen des Beispiels 9 im Anhang zu IAS 18

IFRIC entschied sich vorzuschlagen, das Beispiel 9 im Anhang von IAS 18 zu ersetzen. Die Paragraphen 1 und 2 des Beispiels 9 werden in den Entwurf der Interpretation eingearbeitet. IFRIC beschloss Paragraph 3 von Beispiel 9 ersatzlos zu streichen, da berücksichtigt wurde, dass sich der Paragraph selbst nicht aus den Voraussetzungen von IAS 18 ergeben würde.

Diskussion bei der IFRIC-Sitzung im Mai 2007

IFRIC diskutierte einen überarbeiteten Entwurf der Entwurfsinterpretation, der die Entscheidungen und Vorschläge von IFRIC während der Sitzung im März 2007 beinhaltet.

Unterscheidung zwischen IAS 11 Fertigungsaufträge und IAS 18 Erlöse

IFRIC diskutierte die vorgeschlagenen Indikatoren, die bei der Bestimmung helfen würden, ob ein Verkauf im Falle von Immobilien ein Fertigungsauftrag innerhalb des Anwendungsbereichs des IAS 11 Fertigungsaufträge oder eine Kauf- oder Verkaufsvereinbarung innerhalb des Anwendungsbereichs des IAS 18 Erträge vorliege.

Nach recht langer Diskussion kam IFRIC überein, dass Eigenschaften, die einzeln oder in Kombination darauf hinweisen können, dass eine Vereinbarung der Bereitstellung von Fertigungsdienstleistungen gemäß den Vorgaben des Käufers und nicht dem Verkauf von Gütern (errichtete Immobilien) gilt, folgende beinhalten würden:

1. die Möglichkeit des Käufers, die Hauptbestandteile der Gestaltung der Immobilie zu festzulegen, bevor die Errichtung beginnt und/oder sie während der Errichtung zu verändern (unabhängig davon, ob diese Möglichkeit ausgeübt wird oder nicht);
2. die Erlangung der Chancen und Risiken des Eigentums oder die Kontrolle über die laufenden Arbeiten durch den Käufer während die Errichtung fortschreitet.

Es gab einige Diskussionen über mögliche Unterindikatoren zu (b), so z.B. im Falle eines vertragsbrüchigen Unternehmens/Bauunternehmens, bei dem der Käufer das Recht zur Klage auf spezielle Leistungen (deutet auf einen Vertrag nach IAS 11 hin) oder das Recht auf monetären Schadenersatz (deutet auf einen Vertrag nach IAS 18 hin) hat. Der Stab willigte ein, mit den Vorschlägen der Mitglieder von IFRIC zu arbeiten.

IFRIC beschloss ebenfalls, dass die Liste mit Indikatoren keinerlei Art von Hierarchien beinhalten und keine widerlegbaren Vermutungen entstehen lassen solle (d.h., es handelt sich lediglich im Indikatoren).

Zustimmung

Der Vorsitzende von IFRIC fragte, ob basierend auf der Entwurfsinterpretation und der heutigen Diskussion ein Mitglied von IFRIC die Interpretation nicht unterstützen würde. Kein IFRIC-Mitglied äußerte Ablehnung.

Nächste Schritte

Der Stab wird IFRIC einen überarbeiteten Interpretationsentwurf so schnell wie möglich unterbreiten, mit der Absicht, ihn dem IASB zwecks Negativbestätigung zuzuleiten, wie im IFRIC-Handbuch zur Verfahrensweise vorgesehen. Vorausgesetzt, dass der IASB die Veröffentlichung nicht ablehnt, soll der Interpretationsentwurf bis Juli 2007 veröffentlicht sein.

IFRIC D21 am 4. Juli 2007 herausgegeben

Am 19. Juli 2007 gab IFRIC den Interpretationsentwurf  D21 Immobilienverkäufe heraus. Die Kommentierungsfrist läuft bis zum 5. Oktober 2007.

Diskussion bei der IFRIC-Sitzung im Januar 2008

IFRIC erörterte die Stellungnahmen, die zu IFRIC D21 Immobilenverkäufe eingegangen sind. In 35 der eingegangenen 52 Stellungnahmen wurde Unterstützung für den Vorschlag von IFRIC ausgedrückt, eine Interpretation zu entwickeln. Es wurden jedoch in vielen Stellungnahmen Bedenken bezüglich der derzeitigen Formulierungen von IFRIC D21 ausgedrückt.

Im Mittelpunkt der Diskussion standen die folgenden Aspekte (die einzelnen Teile der Diskussion gingen ineinander über):

	Der Bedarf der Klarstellung der Paragraphen 8 bis 10 von D21 und ihrer Wechselwirkungen.
	Andere Klarstellungen bezüglich der Anwendung von IAS 11 Fertigungsaufträge und IAS 18 Erträge.

Der Bedarf der Klarstellung der Paragraphen 8 bis 10 von D21 und ihrer Wechselwirkungen

Die Hauptpunkte, die in den Stellungnahmen genannt wurden, waren die folgenden:

	In vielen Stellungnahmen wurde darauf hingewiesen, dass die Wechselwirkungen zwischen den Indikatoren in den Paragraphen 9 und 10 nicht ausreichend deutlich würde. Insbesondere wurde um Klarstellung der Hierarchie der Indikatoren gebeten, also hinsichtlich der Frage, wie Verträge zu bilanzieren sind, die sowohl Merkmale aus Paragraph 9 als auch Merkmale aus Paragraph 10 aufweisen.
	Bezüglich des Indikators in Paragraph 9(a) wurde in einigen Stellungnahmen darauf hingewiesen, dass „Fertigungsdienstleistungen nach Spezifikation des Käufers" kein in IAS 11 festgeschriebenes Konzept ist. In diesen Stellungnahmen wurde dies deshalb nicht als Indikator für einen Fertigungsauftrag angesehen. Aus diesem Grund wurden auch Bedenken geäußert, dass die Anwendung eines solchen Indikators zur Einführung eines anderen Ertragserfassungsprinzips führen könnte.
	In einer Stellungnahme wurde ein abweichendes Verständnis des Ausdrucks „Fertigungsauftrag" nach IAS 11 dargelegt. Es wurde die Ansicht dargelegt, dass der Ausdruck „Fertigungsauftrag" bedeute, dass eine Fertigung nur erfolgt, weil eine Verkaufsvereinbarung vorliegt, und dass sich der Ausdruck auf langfristige Verträge beziehe.
	Bezüglich des Indikators 9(b) wurde in einigen Stellungnahmen die Meinung geäußert, dass dieser über die Anforderungen nach IAS 11 hinausgehe.

IFRIC führte eine ausführliche Diskussion bezüglich der Struktur der Übereinkunft und gestand ein, dass die Übereinkunft das zugrunde liegende Prinzip nicht eindeutig widerspiegele. IFRIC entschied sich, die Übereinkunft wie folgt neu zu strukturieren und zu verdeutlichen:

	Die erste Frage muss lauten: „Was ist nach der Verkaufsvereinbarung über den Verkauf einer Immobilie verkauft worden?" Es muß also unterschieden werden zwischen (i) dem Recht, die fertig gestellte Immobilie zu einem späteren Zeitpunkt zu erwerben, zu nutzen und zu veräußern, und (ii) dem Recht, die zugrunde liegende Immobilie in seinem gegenwärtigen, teilgefertigten Zustand zu kontrollieren. Im ersten Fall ist IAS 18 der anzuwendende Standard, im zweiten Fall IAS 11.
	In einem nächsten Schritt sollten Indikatoren zur Verfügung gestellt werden, die bei der Bestimmung der Frage, was verkauft wurde, helfen sowie bei der Frage, on IAS 18 anzuwenden ist oder IAS 11. Es schien Übereinstimmung zu herrschen, dass die Indikatoren, die derzeit in den Paragraphen 9(a) und 9(b) von D21 genannt werden, keine unterschiedlichen Ansätze darstellen sondern dem gleichen Prinzip folgen. In diesem Zusammenhang hielt IFRIC fest, dass, auch wenn der rechtliche Titel bei Fortschreiten des Fertigungsauftrages nicht übergeht (beispielsweise, wenn der rechtliche Titel erst nach Fertigstellung des Fertigungsauftrages übergeht), dies allein nicht die Anwendung von IAS 11 ausschließt. Es kann allerdings auch sein, dass durchgeführte Arbeiten im Rahmen des Fertigungsauftrages die Anforderungen nach IAS 11 nicht erfüllen.
	Die Einschätzung muss für jeden Teil eines mehrelementigen Fertigungsauftrages vorgenommen werden. IFRIC kam vorläufig zu dem Schluss, dass in diesen Fällen die Gegenleistung den einzelnen Komponenten unter Berücksichtigung des anteiligen beizulegenden Zeitwerts zugeordnet werden soll und dass in der Grundlage für Schlussfolgerungen ein Hinweis auf IFRIC 12 Dienstleistungskonzessionsvereinbarungen aufgenommen werden soll.
	Die Übereinkunft soll in einem Flussdiagramm zusammengefasst werden.

Andere Klarstellungen bezüglich der Anwendung von IAS 11 und IAS 18

Aufnahme der „Fähigkeit, den zugrunde liegenden Vermögenswert zu veräußern oder zu verpfänden" als Merkmal in Paragraph 9(b)

In einigen Stellungnahmen wurde empfohlen, die Fähigkeit, einen Vermögenswert zu veräußern oder zu verpfänden in die Liste der Merkmale in Paragraph 9(b) aufzunehmen. Ohne größere Diskussion stimmte IFRIC der Meinung des Stabs zu, dass dieser Indikator missverstanden werden und in der Praxis zu abweichenden Handhabungen führen könne. Man kam überein, „irgendetwas" in die Grundlage für Schlussfolgerungen aufzunehmen, das sich diesem Thema widmet.

Anwendung von IAS 18 – weiterhin bestehende Einflussnahmemöglichkeit

In einigen Stellungnahmen wurde vorgeschlagen, dass die Leitlinien in Paragraph 13 von D21 durch ein veranschaulichendes Beispiel verdeutlicht werden sollten.

IFRIC entschied, dass Paragraph 13 von D21 geändert werden sollte, um die Anforderungen von IAS 18 deutlicher in den Mittelpunkt zu stellen, d.h. Ertragserfassung ist nicht gestattet, wenn der Verkäufer eine weiterhin bestehende Einflussnahmemöglichkeit behält. Weitere Leitlinien sollen in einem veranschaulichenden Beispiel beigefügt werden.

Nächste Schritte

Der Stab wurde gebeten, D21 unter Berücksichtigung der auf dieser Sitzung getroffenen Entscheidungen neu zu fassen. Eine überarbeitete Fassung wird auf der Sitzung im März 2008 erörtert werden.

Diskussion bei der IFRIC-Sitzung im März 2008

IFRIC erörterte einen überarbeiteten Interpretationsentwurf, der die Entscheidungen, die auf der Sitzung im Januar 2008 getroffen wurden, widerspiegelte (Agendapapier 3C auf der Internetseite des IASB). Wie von IFRIC gefordert stellte der Stab ein Flussdiagramm vor, in dem die Übereinkunft aus dem überarbeiteten Entwurf dargestellt wird (Abschnitt 2 des Agendapapiers 3B auf der Internetseite des IASB).

Die Diskussion fußte größtenteils auf dem Flussdiagramm und nicht auf dem überarbeiteten Interpretationsentwurf. Schwerpunkte der Diskussion waren die folgenden Themen:

	Identifizierung der Immobilienkomponente der zugrunde liegenden Vereinbarung,
	Übertragung der Kontrolle und bedeutende Chancen und Risiken bei Fortschritt der Konstruktion.

Identifizierung der Immobilienkomponente der zugrunde liegenden Vereinbarung

In Bezug auf Vereinbarungen mit mehreren Komponenten stellt das Flussdiagramm Leitlinien zur Verfügung, wie die identifizierbaren Komponenten aufgeteilt werden müssen, um die Immobilienverkaufskomponente vom Verkauf von anderen Waren und Dienstleistungen zu trennen. Dieser Teil des Flussdiagramms bezieht sich auf Paragraph 7 des überarbeiteten Interpretationsentwurfs. Darüber hinaus gibt es Bezüge zu IFRIC 12 und IFRC 13 bezüglich der Zuordnung der Gegenleistung für die identifizierten Komponenten.

Einige IFRIC-Mitglieder waren der Meinung, dass detaillierte Leitlinien zu mehrkomponentigen Verkäufen nicht im Umfang des Projekts lägen und dass eine Interpretation sich auf die bilanzielle Behandlung der Immobilienverkaufskomponente allein beziehen sollte.

Es schien Übereinstimmung zu herrschen, dass dieser Teil des Flussdiagramms zusammengekürzt werden sollte und dass nur erwähnt werden sollte, dass separate Komponenten identifiziert werden müssten. Ansonsten sollte auf die bestehenden allgemeinen Prinzipien für mehrkomponentige Verkäufe in den IFRS verwiesen werden.

Übertragung der Kontrolle und bedeutende Chancen und Risiken bei Fortschritt der Konstruktion

Das Flussdiagramm widmet sich dann der bilanziellen Behandlung der Immobilienverkaufskomponente. Dieser Teil des Flussdiagramms bezieht sich auf die Paragraphen 8 bis 13 des überarbeiteten Interpretationsentwurfs.

Den vorgestellten überarbeiteten Dokumenten zufolge ist die Definition eines Fertigungsauftrages nach IAS 11 erfüllt, „wenn der Käufer in der Lage ist, die strukturellen Hauptelemente des Designs der Immobilie zu bestimmen, bevor die Erstellung beginnt, und/oder Änderungen struktureller Hauptelemente zu bestimmen, während die Erstellung ausgeführt wird". (Dies stimmt mit dem Hinweis in Paragraph 9(a) in D21 überein.)

Der Stab stellt zwei Sichtweisen vor, wie die bilanzielle Behandlung auszusehen habe, wenn dieses Kriterium nicht erfüllt ist aber der „Verkäufer dem Käufer die Kontrolle und bedeutende Chancen und Risiken des Eigentums in Erstellung in seinem jeweiligen Zustand während des Baufortschritts überträgt." Dies stimmt mit dem Hinweis in Paragraph 9(b) in D21 überein.)

Sichtweise 1:

Obwohl die Definition eines Fertigungsauftrages nicht erfüllt ist, wendet der Verkäufer IAS 11auf die Immobilienverkaufskomponente an.

Sichtweise 2:

Der Verkäufer wendet IAS 18 an, denn der Immobilienverkauf ist ein fortlaufender Verkauf von Waren. Erträge und Aufwendungen werden mit Bezug auf den Grad der Fertigstellung erfasst, d. h. die Paragraphen 22 bis 35 von IAS 11 werden in einem Analogschluss angewendet.

Der Stab wies darauf hin, dass Sichtweise 2 als Reaktion auf eingegangenen Stellungnahmen entwickelt wurde, in denen darauf hingewiesen wurde, dass Paragraph 9(b) in D21 über die Anforderungen in IAS 11 hinausgeht.

Einige IFRIC-Mitglieder zeigten sich besorgt, dass der Ausdruck fortlaufender Verkauf von Waren ein neues Konzept etabliere, das nicht durch die derzeitigen IFRS abgedeckt sei. Ein Mitglied wies darauf hin, dass dies ein Rechnungseinheitproblem sei und dass es merkwürdig sei, dass jedes einzelne Teil der Immobilie (beispielsweise ein Ziegelstein) eine Rechnungseinheit darstelle.

Andere IFRIC-Mitglieder gaben an, dass Sichtweise 2 der bessere Ansatz sei, weil die Kriterien für einen Verkauf nach IAS 18 tatsächlich auf fortlaufender Basis erfüllt würden. Darüber hinaus waren diese IFRIC-Mitglieder der Meinung, dass der Rückgriff aus IAS 11 in Sichtweise 1 eine fachlich minderwertige Lösung sei. Ein beobachtendes Mitglied war der Meinung, dass eine solche Interpretation von IAS 18 nicht unangemessen sei.

Schließlich stimmte eine Mehrheit der IFRIC-Mitglieder für Sichtweise 2.

Der Stab hielt fest, dass die Übernahme von Sichtweise 2 eventuelle zusätzliche Angaben erforderlich machen könne, weil die Leitlinien aus IAS 11 in einem Analogieschluss für einen Verkauf in Übereinstimmung mit IAS 18 angewendet würden. Dies sei aber ein Standard, der weniger restriktive Angabeerfordernisse im Vergleich zu IA 11 habe. IFRIC bat den Stab, solche Angabeerfordernisse für eine Erörterung auf der nächsten Sitzung zu entwerfen.

Weitere Schritte

IFRIC bat den Stab, den Interpretationsentwurf und das Flussdiagramm vor dem Hintergrund der auf dieser Sitzung gefällten Entscheidungen zu überarbeiten. Die überarbeiteten Dokumente werden auf der Sitzung im Mai 2008 erörtert. IFRIC schob die Entscheidung auf, ob das Flussdiagramm integraler Bestandteil der endgültigen Interpretation sein solle.

Diskussion bei der IFRIC-Sitzung im Mai 2008

Ziel dieser Sitzung waren abschließende Erwägungen und Verabschiedung einer endgültigen Interpretation.

Erwägung noch ausstehender Sachverhalte

(a) Klarstellung des Anwendungsbereichs

Als Teil der Klarstellung des Anwendungsbereichs der Interpretation kam IFRIC überein, dass der Titel der Interpretation auf etwas Ähnliches wie Vereinbarungen über die Errichtung von Immobilien geändert werden sollte. Dies spiegelt die verschobene Betonung wieder, die sich von Immobilienverkäufen weg und zu der Frage hin bewegt hat, ob eine Vereinbarung, die Errichtungstätigkeiten von Immobilien beinhaltet, in den Anwendungsbereich von IAS 11 oder IAS 18 fällt.

IFRIC stimmte dem Vorschlag des Stabs zu, dass die Interpretation dahingehend verdeutlicht werden sollte, dass nur zwei Vertragsparteien identifiziert werden: „das Unternehmen“ und „der Käufer“. Das Unternehmen schließt Verträge mit dem Käufer ab. Das Unternehmen kann auch die Person sein, die Fertigungsdienstleistungen ausführt, aber es dürfen nur Dienstleistungen ausgeführt werden, die in Bezug zum Fertigungsauftrag stehen. IFRIC kam überein, dass mit der Interpretation folgende Vereinbarungen adressiert werden sollen, die der Errichtung von Immobilien gelten:

	Fertigungsaufträge (Verträge nach IAS 11),
	Verträge über die Erbringung von Dienstleistungen mit direktem Bezug zu Fertigungsaufträgen (IAS 18),
	Verträge über den Verkauf von Gütern (also Verträge, die nicht die Definition von Fertigungsaufträgen nach IAS 11 erfüllen aber dennoch die Errichtung von Immobilien betreffen (IAS 18)).

IFRIC bat um Klarstellung, ob das erläuternde Beispiel 9 aus IAS 18 wegfallen würde wie ursprünglich geplant. Der Vorsitzende schlug vor, dass dies zu endgültiger Entscheidung an den Board übergeben werden sollte, wenn dort die Interpretation vor der Verabschiedung erörtert werde. Es schien, dass IFRIC den Wegfall des Beispiels befürworte, aber es wurde keine explizite Aussage gemacht.

(b) Anwendung von IAS 18

IFRIC erörterte den Begriff der fortlaufende Übertragung von Kontrolle und den wesentlichen Risiken und Nutzen aus der Eigentümerschaft der in Abwicklung befindlichen Arbeiten in ihrem gegenwärtigen Zustand im Verlauf des Errichtungsprozesses durch den Verkäufer an den Käufer..

IFRIC erörterte verschiedene Aspekte dieses Prinzips aber kam schließlich zu dem Schluss, dass es eine angemessene Interpretation von IAS 18 sei. Dennoch müsste in der Interpretation, der Grundlage für Schlussfolgerungen und den erläuternden Beispielen deutlich gemacht werden, dass alle Bedingungen in dem Absatz erfüllt sein müssten, bevor der Verkäufer Erlöse ansetzen könne. Insbesondere wiesen die IFRIC-Mitglieder darauf hin, dass die Bedingung in IAS 18.14 (b)  „dem Unternehmen verbleibt weder ein weiter bestehendes Verfügungsrecht, wie es gewöhnlich mit dem Eigentum verbunden ist, noch eine wirksame Verfügungsmacht über die verkauften Waren und Erzeugnisse“ in einer typischen Vereinbarung über die Errichtung von Immobilien selten erfüllt sei.

IFRIC wies darauf hin, dass es Spannungen gebe zwischen der Methode des Grades der Fertigstellung in IAS 11 und der Methode, die in IAS 18 gefordert wird. Es gelte insbesondere, dass die beiden Methoden unterschiedliche Muster der Erlöserfassung ergäben. IFRIC kam überein, dass man zu sagen versuche, dass Verträge, die die Errichtung von Immobilien betreffen möglicherweise keine Verträge sind, die unter IAS 11 fallen, aber dass Tatsachen und Umstände dazu führen könnten, dass während der Laufzeit des Vertrages zu manchen Zeitpunkten die Bedingungen in IAS 18.14 erfüllt sein könnten, was zu einem Erlöserfassungsmuster führen könnte, das dem aus IAS 11 ähnlich sei. Daher wäre es wahrscheinlich, dass bei einer einzigen Vereinbarung über die Lieferung mehrerer Güter (beispielsweise Wohneinheiten in einem Neubaugebiet) ein Unternehmen Erlöse aus jeder einzelnen Einheit erfassen würden, wenn die Bedingungen in IAS 18.14 im Hinblick auf die jeweilige Einheit erfüllt wären.

Einige IFRIC-Mitglieder äußerten Bedenken, dass einige Teile des Materials, das der Interpretation beigefügt werde (insbesondere die erläuternden Beispiele), die Klarheit des Prinzips in der Interpretation trüben könnten. Insbesondere die Erfüllung der Bedingungen in IAS 18.14 bedürfe der genauen Erwägung sowohl des Gehalts des Vertrages als auch rechtlicher oder rechtkreisspezifischer Faktoren. Der Stab überprüft die Materialien in der Grundlage für Schlussfolgerungen und die erläuternden Beispiele in Bezug auf dieses Prinzip und sendet sie außerhalb der Sitzung an die IFRIC-Mitglieder.

IFRIC kam überein, dass vor dem Hintergrund der Tatsache, dass die Interpretation (besonders hinsichtlich des Begriffs der fortlaufenden Übertragung) explizit auf die Prinzipien in IAS 18 aufbaue, es keinen Grund gebe, Beschränkungen hinsichtlich der analogen Anwendung der Interpretation auszusprechen. Einige IFRIC-Mitglieder führten an, dass die strengen Bedingungen in IAS 18.14 es unwahrscheinlich machen würden, dass fortlaufende Übertragung außerhalb von Immobilienverträgen auftreten könnten.

(c) Identifizierung einer Komponente des Verkaufs von Grund und Boden

IFRIC kam überein, dass die Identifizierung einer eigenständigen Komponente für den Verkauf von Grund und Boden durchgeführt werden muss, wenn mögliche separate Komponenten untersucht werden. In einigen Fällen würde ein Verkauf von Grund und Boden klar zu einem frühen Zeitpunkt der Untersuchung einer Transaktion zu erkennen sein. In anderen Fällen würde deutlich werden, dass keine separate Komponente für den Verkauf von Land zu identifizieren sein könnte, mit anderen Worten: Das Recht auf die errichtete Immobilie und der zugrundeliegende Boden sind keine trennbaren Vermögenswerte.

(d) Angaben

IFRIC kam überein, dass die in IAS 11.39-45 geforderten Angaben die Informationen enthielten, die für die Adressaten von Abschlüssen höchstwahrscheinlich nützlich sein könnten. Man zögerte jedoch, diese Angaben ausdrücklich in der Interpretation zu fordern.

IFRIC kam jedoch überein, auf die Anforderungen in IAS 11.117, .122 und .125 bezüglich der Anwendung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, der bedeutende Urteilskraft in der Anwendung dieser Methoden und jeglicher Quellen von Schätzungsunsicherheit hinzuweisen. Darüber hinaus wird in der Interpretation angemerkt werden, dass die Angaben in IAS 11 den Adressaten die angemessendsten Informationen in den in der Interpretation genannten Umständen bieten.

Flussdiagramm und erläuternde Beispiele

IFRIC kam überein, dass ein Flussdiagramm, das vom Stab entwickelt worden war und in dem ein einzelner Vertrag untersucht wurde, der die Errichtung von Immobilien beinhaltet, in die Materialien aufgenommen werden sollte, die der Interpretation beigefügt werden. Vorbehaltlich Änderungen, die aus der Einarbeitung der Kommentare der IFRIC-Mitglieder resultieren, sollen die erläuternden Beispiele als nicht verbindliche Leitlinien gemeinsam mit der Interpretation herausgegeben werden.

Anwendungsbereich: Sollte der Anwendungsbereich ausdrücklich auf Verträge jenseits von Verträgen über die Errichtung von Immobilien ausgedehnt werden?

IFRIC entschied, dass der Anwendungsbereich nicht ausdrücklich auf Verträge jenseits von Verträgen über die Errichtung von Immobilien ausgedehnt werden soll. IFRIC hatte bereits entschieden, dass eine analoge Anwendung der Interpretation möglich sein solle. Jegliche ausdrückliche Ausweitung des Anwendungsbereiches würde zu einer erneuten Veröffentlichung zwecks Stellungnahme führen.

Erneute Veröffentlichung zwecks Stellungnahme

IFRIC kontrollierte die Auslöser, die im Handbuch zur Verfahrensweise des IFRIC für eine erneute Veröffentlichung zwecks Stellungnahme genannt werden. Man kam überein, dass die vorgenommenen Änderungen an der Interpretation seit der ursprünglichen Veröffentlichung zwecks Stellungnahme keine erneute Veröffentlichung erzwingen würden.

Datum des Inkrafttretens

IFRIC kam überein, dem IASB zu empfehlen, dass die Interpretation für die Abschlüsse von Berichtsperioden gelten solle, die am oder nach dem 1. Januar 2009 beginnen. Die Übergangsbestimmungen wären die aus IAS 8.

Verabschiedung der Interpretation

Der Vorsitzende fragte, ob es IFRIC-Mitglieder gäbe, die der Veröffentlichung der Interpretation nicht zustimmen würden. Kein Mitglied gab an, widersprechen zu wollen. Die Interpretation wurde einstimmig verabschiedet.

Nächste Schritte

IFRIC wird die abschließende Durchsicht des Texts rechtzeitig abschließen, so dass die Interpretation dem Board zur schriftlichen Verabschiedung auf der Junisitzung zugesendet werden kann. Wird sie vom Board verabschiedet, würde die Interpretation vor Ende Juni 2008 veröffentlicht.

Juli 2008: IFRIC 15 herausgegeben

IFRIC 15 Vereinbarungen über die Errichtung von Immobilien wurde am 3. Juli 2008 herausgegeben. Details finden Sie auf unserer Seite zu IFRIC 15.